Powrót do wszystkich artykułówKlauzula przeciwko unikaniu opodatkowania – co oznacza dla przedsiębiorcy?
W zeszłym tygodniu Sejm przyjął nowelizację ordynacji podatkowej, która wprowadziła do ustawodawstwa klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania. Celem ustawodawcy jest zniechęcenie podatników do przeprowadzania agresywnej optymalizacji podatkowej i podejmowania działań zmierzających do zmniejszania obciążeń podatkowych należnych państwu. Podobna klauzula obowiązuje między innymi we Francji, Belgii czy Niemczech. Jak będzie wyglądać ona w polskim ustawodawstwie? Choć zmiana ustawy nie została jeszcze podpisana przez prezydenta warto już dziś przygotować się na jej wprowadzenie.
Unikanie czy uchylanie się od opodatkowania?
Zanim przejdziemy do omawiania wprowadzanych zmian należy zwrócić uwagę na różnicę pomiędzy uchylaniem się, a unikaniem zapłaty należnego podatku. Przede wszystkim uchylanie się od płacenia podatków to działanie nielegalne, które podlega sankcjom prawnokarnym, natomiast unikanie opodatkowania to próba podjęcia zespołu legalnych czynności mających na celu ograniczenie lub uniknięcie podatku, który powstałby bez takiego działania. Stąd, wobec uregulowania już sytuacji, w której podatnik uchyla się właściwemu opodatkowaniu, ustawodawca wprowadza generalną klauzulę unikania opodatkowania dotyczącą wszystkich podatników. Jest to klauzula generalna, bowiem w polskim ustawodawstwie istnieją już specjalne klauzule dotyczące unikania opodatkowania np. w stosunku do zagranicznych spółek kontrolowanych (CFC).
Jakie czynności można uznać za prowadzące do unikania opodatkowania
Zgodnie z przyjętą definicją unikanie opodatkowania oznacza czynność lub zespół czynności dokonanych przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Jeśli sposób działania był sztuczny, podejmowanie takich działań nie będzie skutkowało osiągnięciem korzyści podatkowej. Dla przedsiębiorcy oznacza to, że jeśli optymalizacja podatkowa przeprowadzona była jedynie na potrzeby zmniejszenia wymiaru podatku i nie odpowiadała faktycznej transakcji przedsiębiorca dopuścił się unikania opodatkowania. Przy badaniu w ten sposób osiągniętej korzyści organ podatkowy będzie mógł zakwestionować wymiar przyjętej wysokości podatku. W tym miejscu warto zwrócić uwagę, że dla oceny czy przedsiębiorca unikał opodatkowania jest moment wystąpienia korzyści, a nie przeprowadzenia danej czynności.
Stąd, mając na względzie termin wejścia w życie ustawy, sankcje przewidziane w nowelizacji będą miały zastosowanie również do czynności, które zostały przeprowadzone przed wejściem w życie natomiast ich korzyść nastąpiła już po dniu wejścia w życie nowych przepisów.
W celu wyjaśnienia w jaki sposób będą określane skutki podatkowe oraz jakie czynności zdefiniowane są jako sztuczne, należy sięgnąć do treści ustawy uchwalonej przez Sejm. Ustawa przewiduje, że skutki podatkowe czynności określa się na podstawie takiego stanu rzeczy, jaki mógłby zaistnieć, gdyby dokonano czynności odpowiedniej.
Za odpowiednią uznaje się czynność, której podmiot mógłby w danych okolicznościach dokonać, jeżeli działałby rozsądnie i kierował się zgodnymi z prawem celami innymi niż osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Jeżeli w toku postępowania strona wskaże czynność odpowiednią, skutki podatkowe określa się na podstawie takiego stanu rzeczy jaki zaistniałby, gdyby dokonano tej właśnie czynności.
Sposób działania uznaje się za sztuczny, jeżeli na podstawie istniejących okoliczności można przyjąć, że nie zostałby zastosowany przez podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami innymi niż osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Przy ocenie, czy sposób działania był sztuczny, należy wziąć pod uwagę w szczególności występowanie:
- nieuzasadnionego dzielenia operacji, lub
- angażowania podmiotów pośredniczących mimo braku uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego, lub
- elementów prowadzących do uzyskania stanu identycznego lub zbliżonego do stanu istniejącego przed dokonaniem czynności, lub
- elementów wzajemnie się znoszących lub kompensujących, lub
- ryzyka ekonomicznego lub gospodarczego przewyższającego spodziewane korzyści inne niż podatkowe w takim stopniu, iż należy uznać, że rozsądnie działający podmiot nie wybrałby tego sposobu działania. Czynność uznaje się za podjętą przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, gdy pozostałe cele ekonomiczne lub gospodarcze czynności, wskazane przez podatnika, należy uznać za mało istotne.
Korzyścią podatkową w rozumieniu nowych przepisów jest:
- niepowstanie zobowiązania podatkowego, odsunięcie w czasie powstania zobowiązania podatkowego lub obniżenie jego wysokości albo powstanie lub zawyżenie straty podatkowej, lub
- powstanie nadpłaty lub prawa do zwrotu podatku albo podwyższenie kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku.
Skąd organ podatkowy nabiera podejrzeń co do unikania opodatkowania przez podatnika?
Organ podatkowy może powziąć wątpliwości co do działalności podatnika poprzez analizę deklaracji podatkowych składanych do urzędu skarbowego lub powiadomień od osób trzecich. Możliwe jest także przeprowadzenie kontroli u podatnika zgodnie z przyjętym przez organ harmonogramem kontroli, które planowane są z dużym wyprzedzeniem. Co więcej, w przypadku gdy u podatnika będą miały miejsce czynności sprawdzające związane z tzw. kontrolą krzyżową prowadzoną u kontrahenta podatnika, właściwy urząd będzie mógł dostrzec nieprawidłowości skutkujące wszczęciem postępowania kontrolnego lub kontroli podatkowej u podatnika.
Rada do Spraw Unikania Opodatkowania
Organem opiniodawczym co do zasadności zastosowania klauzuli w danej sprawie w stosunku do podatnika będzie Rada do Spraw Unikania Opodatkowania. Ma ona być organem kolegialnym i niezależnym, wydającym opinie na wniosek zarówno organu podatkowego pierwszej instancji, organu odwoławczego, jak i samej strony.
Jak zabezpieczyć się przed negatywnymi konsekwencjami dokonywanych czynności?
Nowelizacja ordynacji podatkowej wprowadziła instytucję opinii zabezpieczających, które będą pełnić rolę podobną do indywidualnych interpretacji podatkowych przepisów prawa podatkowego. Podatnik, który wystąpi do ministra właściwego ds. finansów publicznych po taką opinię, a następnie zastosuje się zgodnie z zaakceptowanym stanowiskiem, będzie mógł w przyszłości powoływać się na przyjęte w niej stanowisko tj. np. zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku od przeprowadzonej transakcji.
Minister właściwy ds. finansów publicznych będzie mógł z urzędu zmienić wydaną opinię zabezpieczającą lub odmówić jej wydania, jeżeli będzie ona sprzeczna z orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jedynym mankamentem wobec opinii zabezpieczających jest wysoka opłata za jej otrzymanie. Wynosi ona bowiem 20.000 zł.
Kogo dotyczy klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania?
Zgodnie z przyjętą nowelizacją klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania nie ma zastosowania:
- jeśli korzyść podatkowa lub suma korzyści osiągniętych przez podmiot z tytułu czynności nie przekracza w okresie rozliczeniowym 100 000 zł, lub
- do podmiotu, który uzyskał opinię zabezpieczającą dotyczącą czynności – w zakresie objętym opinią, do dnia uchylenia lub zmiany opinii zabezpieczającej, lub
- do podmiotu, którego wniosek o wydanie opinii zabezpieczającej nie został załatwiony w ustawowym terminie, w zakresie objętym wnioskiem, do dnia zmiany opinii zabezpieczającej, lub
- do podatku od towarów i usług oraz do opłat i nieopodatkowanych należności budżetowych, lub
- jeżeli zastosowanie innych przepisów prawa podatkowego pozwala na przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania.
Oznacza to, że klauzula dotyczy wszystkich przedsiębiorców za wyjątkiem tych, którzy mogą zakwalifikować się do jednej z powyższych kategorii.
Jak klauzula wpłynie na PGK?
Grupy kapitałowe tworzone są często jedynie w celu przeprowadzenia jednej transakcji bądź grupy transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi. Tworzone są one, aby do transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi nie miały zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych. Pozwala więc to na dowolne kształtowanie treści dokonywanych czynności prawnych, bez obowiązku zachowania reguł rynkowych. Brak takiego obowiązku oznacza, że możliwe jest co do zasady dowolne przenoszenie majątku pomiędzy powiązanymi spółkami tworzącymi grupę kapitałową.
W związku z wprowadzeniem do porządku prawnego klauzuli, pod znakiem zapytania stoi możliwość dalszego działania o podobnym charakterze. Wysoce prawdopodobne jest także, że wszelkie nadal istniejące korzyści podatkowe, które spółki powiązane tworzące grupę kapitałową uzyskały poprzez utworzenie grupy kapitałowej, mogą zostać podważone przez organ podatkowy, a do czynności pomiędzy spółkami powiązanymi będą miały jednak zastosowanie regulacji dotyczące cen transferowych.
Co zalecamy?
Mając na względzie zabiegi państwa polegające na uszczelnieniu systemu podatkowego, przedsiębiorcy powinni spodziewać się wzmożonych kontroli, w tym również cen transferowych (o kontrolach cen transferowych pisaliśmy tutaj) pomiędzy podmiotami powiązanymi, o których pisaliśmy w poprzednich artykułach (informacje ogólne, sankcje). Kontrola organów skarbowych może dotyczyć również czynności dokonanych przed wejściem w życie przedmiotowej nowelizacji ustawy, przynoszące korzyści już po jej wejściu w życie.
Stąd, zalecamy weryfikację podejmowanych działań pod kątem możliwości zastosowania klauzuli w sprawach mających miejsce w przeciągu ostatnich 5 lat. W przypadku kontroli, organ podatkowy może zastosować surowe sankcje, w tym obowiązek zapłaty właściwego podatku, odsetki oraz sankcje przewidziane w kodeksie karnym skarbowym.
Komentarz
Nowelizacja przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie w jakim wprowadzona została klauzula przeciwdziałająca unikaniu opodatkowania jest wyjątkowo niebezpiecznym narzędziem w rękach upolitycznionych organów podatkowych. Jej brzmienie jasno wskazuje na daleko cenne kryteria zastosowania tego przepisu i wyjątkowo surowe sankcje. Uważam, że to rozwiązanie może być wykorzystywane przez organy podatkowe w sposób odbiegający od założeń, ale przede wszystkim – i to jest chyba najważniejsze – doprowadzi do naruszenia zasady, że co nie jest zabronione jest dozwolone. W mojej ocenie ucierpi na tym nie tylko swoboda działalności gospodarczej jako taka, ale także gospodarka, której przedsiębiorcy są motorem.
Wprowadzona nowelą ustawy klauzula będzie źródłem niepewności i ogromnych zagrożeń dla podatników, którzy i tak ponoszą już w ramach prowadzonej działalności duże ryzyko – część z nich zrezygnuje z inwestycji i wycofa się z naszego kraju. Należy pamiętać, że zdrowy i sprawny system podatkowy powinien być przejrzysty, jasny i stabilny. Wprowadzana klauzula go destabilizuje i podważa reguły, na których podatnicy opierali swoje decyzje biznesowe – zgodnie z nowymi przepisami, każda ich decyzja może być uznana za unikanie opodatkowania bez względu na to czy działali zgodnie z przepisami.
